Конфиденциальность, Качество, Надежность

Адрес: 350049, г.Краснодар, ул.Красных Партизан, 144/2

mail@faberlex.ru

Заказать звонок
Главная Практика Анализ возможных налоговых рисков, связанных со строительством индивиду-альным предпринимателем на земельном участке, принадлежащем ему на праве собственности, производственного комплекса в интересах третьего лица



20.06.2018
Итоги деятельности за 2017 год

25.05.2017
Опубликованы рэнкинги рейтингового агентства «Эксперт РА»


Практика

30.06.2017
1. В соответствии с пунктом 2 статьи 455 Гражданского кодекса Российской Федерации предметом договора купли-продажи может быть как товар, имеющийся в наличии у продавца в момент заключения договора, так и товар, который будет создан или приобретен продавцом в будущем...
 АНАЛИЗ ВОЗМОЖНЫХ НАЛОГОВЫХ РИСКОВ, СВЯЗАННЫХ СО СТРОИТЕЛЬСТВОМ ИНДИВИДУАЛЬНЫМ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕМ НА ЗЕМЕЛЬНОМ УЧАСТКЕ, ПРИНАДЛЕЖАЩЕМ ЕМУ НА ПРАВЕ СОБСТВЕННОСТИ, ПРОИЗВОДСТВЕННОГО КОМПЛЕКСА В ИНТЕРЕСАХ ТРЕТЬЕГО ЛИЦА


1. В соответствии с пунктом 2 статьи 455 Гражданского кодекса Российской Федерации предметом договора купли-продажи может быть как товар, имеющийся в наличии у продавца в момент заключения договора, так и товар, который будет создан или приобретен продавцом в будущем, если иное не установлено законом или не вытекает из характера товара (договор купли-продажи будущей вещи). Сказанное относится и к ситуации, когда в качестве товара выступает недвижимое имущество (п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2011 N 54 "О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем").

В случае, когда в качестве продавца товара выступает индивидуальный предприниматель, возникают определенные налоговые риски по налогу на доходы физических лиц, связанные с различной трактовкой налогового законодательства по вопросу, имеет ли право ИП при исчислении доходов и расходов применять метод «начисления» (а в случае превышения лимита доходов – даже обязан), либо он должен вести свой учет исключительно «кассовым» методом.

Исходя из п. 1 ст. 221 НК РФ предприниматели определяют состав принимаемых к вычету расходов аналогично порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному в гл. 25 НК РФ.
Глава 25 НК РФ закрепляет в ст. ст. 271 - 273 НК РФ два метода признания доходов и расходов - начисления и кассовый.

Согласно Решению ВАС РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 и Постановлению Президиума ВАС РФ от 08.10.2013 N 3920/13 по делу N А50-990/2012 предприниматели вправе самостоятельно выбирать, какой предусмотренный данной главой метод - кассовый или начисления - использовать в налоговом учете. 
Предоставление предпринимателям права выбирать метод учета доходов и расходов необходимо, в частности, потому, что в силу п. 4 ст. 227 НК РФ при возникновении убытка в текущем периоде они не имеют права на соответственное уменьшение доходов в будущих периодах. При этом данный убыток может быть понесен и до момента получения предпринимателем доходов, ради извлечения которых понесены расходы.

Аналогичную позицию занимает большинство судов кассационных инстанций (см., например, Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 05.05.2016 N Ф01-1352/2016 по делу N А82-9572/2015, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.04.2015 N Ф05-3277/2015 по делу N А41-64385/2013, Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22.12.2014 N Ф08-9532/2014 по делу N А53-13040/2013, Постановление ФАС Поволжского округа от 17.10.2012 по делу N А57-3568/2012 и т.д.).

Несмотря на декларируемое контролирующими органами требование в случае несоответствия их разъяснений решениям высших судебных инстанций отдавать приоритет последним, данная ситуация является одним из примеров нарушения озвученной позиции.
Так, в Письме Минфина России от 30.06.2016 N 03-04-05/38420 было сказано следующее:
«…при рассмотрении вопроса о порядке учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей следует руководствоваться исключительно положениями главы 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса.
В главе 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса не используются такие понятия, как "кассовый" метод или метод "начисления", поскольку в ней предусматривается особый порядок учета доходов и расходов в целях исчисления налога на доходы физических лиц.
Так, дата фактического получения дохода, согласно пункту 1 статьи 223 Кодекса, определяется, в частности, при получении доходов в денежной форме как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, а при получении доходов в натуральной форме - как день передачи доходов в натуральной форме.
В соответствии с абзацем первым пункта 1 статьи 221 Кодекса индивидуальные предприниматели имеют право при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса…».

Аналогичные выводы содержат и другие письма этого ведомства (см., например, Письмо Минфина России от 16.07.2014 N 03-04-05/34662, Письмо Минфина России от 16.07.2013 N 03-04-05/27723, Письмо Минфина России от 16.04.2012 N 03-04-05/8-512, Письмо Минфина России от 09.02.2011 N 03-04-08/8-23 (Письмом ФНС России от 22.02.2011 N КЕ-4-3/2878@ направлено нижестоящим налоговым органам для использования в работе)).

С этой позицией согласен и суд ЗСО (Постановление ФВС Западно-Сибирского округа от 22.04.2015 N Ф04-9695/2013 по делу N А81-5094/2012, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.02.2014 по делу N А81-5094/2012).

Если придерживаться данной точки зрения, то возникает следующий вопрос: в каком периоде индивидуальный предприниматель должен облагать НДФЛ полученные авансы?
Здесь позиции контролирующих и значительного числа судебных органов совпадают - аванс, полученный в счет предстоящих поставок, включается в доход того налогового периода, в котором он поступил, независимо от даты осуществления поставок товара (см, например, Письмо Минфина России от 29.08.2012 N 03-04-05/8-1022, Письмо Минфина России от 17.08.2012 N 03-04-05/8-967, Письмо Минфина России от 24.01.2012 N 03-04-05/8-59, Письмо ФНС России от 20.04.2006 N 04-2-03/85, а также Постановление Президиума ВАС РФ от 16.06.2009 N 1660/09 по делу N А51-7773/2007-33-131, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.05.2014 по делу N А05-7404/2013 Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.07.2013 по делу N А46-28564/2012, Постановление ФАС Поволжского округа от 02.11.2012 по делу N А12-18525/2011, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.07.2011 по делу N А32-56123/2009).

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 13.08.2013 по делу N А32-56123/2009 суд со ссылкой на пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ указал, что авансовые платежи учитываются предпринимателями по мере их поступления на счета в банке или в кассу и, соответственно, включаются в базу по НДФЛ в том налоговом периоде, когда они получены.
При этом суд отклонил ссылку налогоплательщика на Решение ВАС РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10, которым признаны не соответствующими положениям п. 1 ст. 221, ст. 273 НК РФ п. 13 и пп. 1 - 3 п. 15 Порядка, утвержденного совместным Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430. Суд, в частности, указал, что предметом рассмотрения ВАС РФ в рамках названного дела был Порядок учета расходов, а не определение даты получения дохода, которая применительно к НДФЛ определяется в соответствии со ст. 223 НК РФ, а не в зависимости от того, какой метод (начисления или кассовый) избрал налогоплательщик.

Таким образом, применение кассового метода может привести не только к временному отвлечению оборотных средств в виде уплаты НДФЛ с перечисленных авансов, но и к их полной потере (из-за разных налоговых периодов признания доходов и расходов индивидуальным предпринимателем).
Снижение налоговых потерь по НДФЛ в этом случае возможно, если финансирование проекта будет осуществлять третье лицо в рамках заемных отношений. Однако в таком случае неэффективность использования оборотных средств возникнет уже по причине невозможности вычета НДС покупателем с сумм перечисленных авансов. 


2. На практике в схожих ситуациях стороны предпочитают заключать не договор купли-продажи «будущей» вещи, а инвестиционный контракт.
В этом случае перечисляемые денежные средства приравниваются к целевому финансированию, а не получению аванса. Что исключает проблему признания их в качестве дохода для целей исчисления НДФЛ (однако покупатель одновременно лишен возможности предъявлять НДС к вычету – см. выше).

Вместе с тем в середине 2011 года устоявшийся порядок расчетов застройщиков с бюджетом по НДС, НДФЛ, налогу на прибыль и УСН был поставлен под сомнение в связи с выходом Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2011 N 54 "О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем". В нем суд указал на то, что инвестиционный договор с точки зрения положений ГК РФ представляет собой договор купли-продажи будущей недвижимой вещи. 
Дополнительно Пленум ВАС указал, что при рассмотрении споров, вытекающих из договоров, связанных с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, судам следует устанавливать правовую природу соответствующих договоров и разрешать спор по правилам гл. 30 "Купля-продажа", 37 "Подряд", 55 "Простое товарищество" ГК РФ и т.д.
Вывод Пленума ВАС, что инвестиционный договор не является особым видом договора, не предусмотренным ГК РФ, а представляет собой договор купли-продажи будущей недвижимой вещи, стал основанием для следующих предположений:
- передачу объекта инвестору застройщик должен квалифицировать как операцию по реализации недвижимого имущества;
- полученное от инвестора финансирование является для застройщика предоплатой по договору купли-продажи будущей недвижимости.

Однако в ответе столичного налогового ведомства (Письмо от 29.12.2011 N 16-15/126141@) позиция выражена вполне однозначно: в силу пп. 14 п. 1 ст. 251 и п. 17 ст. 270 НК РФ у застройщика после выхода Постановления N 54 принципы определения доходов и расходов в налоговом учете не меняются при условии ведения раздельного учета. 

Что касается НДС, то такой же вывод можно сделать из содержания п. 22 Постановления Пленума ВАС РФ N 33.
Верховный суд Российской Федерации тоже согласен с подобным подходом.

Рассмотрим Определение ВС РФ от 08.10.2015 N 309-КГ15-12740 по делу N А60-41011/2014. В этом деле между обществом-застройщиком и обществом-инвестором был заключен инвестиционный договор о строительстве комплекса автоцентров по продаже и обслуживанию автомобилей. Строительство автоцентров осуществлялось подрядными организациями (без выполнения строительно-монтажных работ силами застройщика) за счет инвестора с целью получения автоцентров в единоличную собственность инвестора. 

По инвестиционному договору застройщик обязался за счет средств инвестора в согласованные сроки произвести все необходимые действия по реализации инвестиционного проекта на принадлежащем ему на праве аренды земельном участке и передать его результат в собственность инвестора. Инвестор же обязался передавать застройщику денежные средства в согласованном размере для реализации инвестиционного проекта, выплатить застройщику вознаграждение и содействовать в реализации инвестиционного договора всеми необходимыми средствами, в том числе путем согласования действий застройщика. В договоре стороны также указали, что при его заключении и исполнении они руководствуются, в том числе, Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений".
Застройщик в IV квартале 2012 г. получил от инвестора аванс по инвестиционному договору в сумме 118 млн руб., начислил с него НДС и отразил налог в декларации за IV квартал 2012 г.
Во II квартале 2013 г. застройщик вернул инвестору часть неотработанного аванса в сумме 100 млн руб. В декларации по НДС за этот период застройщик отразил вычет по НДС с указанной суммы возвращенного неотработанного аванса.
По результатам камеральной налоговой проверки декларации по НДС за II квартал 2013 г. налоговая инспекция отказала застройщику в вычетах НДС. Инспекция решила, что общество-застройщик неправомерно заявило вычеты по НДС в связи с возвратом части аванса, поскольку аванс был получен застройщиком в рамках инвестиционного договора и НДС не облагается, следовательно, при возврате аванса воспользоваться налоговым вычетом нельзя. При этом инспекция сослалась на норму пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ, согласно которой не облагается НДС передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.
Со своей стороны застройщик указывал на то, что заключенный между ним и инвестором инвестиционный договор по своей правовой природе является договором купли-продажи будущей недвижимости, в связи с чем норма пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ в данном случае не применяется. Застройщик считал, что, поскольку по условиям указанного договора он передает в собственность инвестора объекты недвижимости, данная операция соответствует понятию "реализация", а поэтому вычеты по НДС заявлены им обоснованно.

Судьи тоже ссылались на Постановление Пленума ВАС РФ N 54, однако с прямо противоположными выводами. Так, апелляционный суд отметил: в силу прямого указания нормы п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ N 54 применяются при рассмотрении споров, вытекающих из гражданско-правовых договоров, связанных с инвестиционной деятельностью, поэтому закрепленные в нем положения должны применяться к публично-правовым отношениям в сфере налогообложения только с учетом положений, закрепленных в НК РФ.
Судьи проанализировали заключенный договор и отметили:
- денежные средства, поступившие по данному договору, имеют целевое назначение, у застройщика не возникает права по своему усмотрению распоряжаться денежными средствами на любые цели;
- целью финансирования являются достижение полезного эффекта (строительство автоцентров) и получение инвестором в собственность определенного договором объекта.
Следовательно, поступившие застройщику денежные средства носят инвестиционный характер, поскольку соответствуют ст. 1 Федерального закона N 39-ФЗ.
Со ссылкой на ст. ст. 39, 146, 171, 172 и 176 НК РФ судьи указали, что по отношениям, возникшим в рамках данного инвестиционного договора, право на принятие к вычету НДС возникает только у инвестора. Передача застройщиком в установленном порядке на баланс инвестора объекта, законченного капитальным строительством, операцией по реализации застройщиком товара или строительно-монтажных работ не является и, соответственно, объектом обложения НДС у застройщика не признается, а НДС по приобретенным работам, услугам, связанным с данным строительством, не подлежит отнесению в налоговые вычеты.
Застройщик, не согласившись с решениями судов трех инстанций, обратился с жалобой в Верховный Суд. Но ВС РФ в своем Определении от 08.10.2015 N 309-КГ15-12740 отказал застройщику в пересмотре дела, признав тем самым законным и обоснованным вывод инспекции о неправомерном исчислении застройщиком НДС с сумм, полученных в рамках инвестиционного договора.

Схожие выводы были сделаны и в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.04.2013 по делу N А78-3003/2012.


3. В соответствии с главой 55 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
Вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи. Вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора простого товарищества или фактических обстоятельств. Денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами.
Внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства.
При ведении общих дел каждый товарищ вправе действовать от имени всех товарищей, если договором простого товарищества не установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества.    В отношениях с третьими лицами полномочие товарища совершать сделки от имени всех товарищей удостоверяется доверенностью, выданной ему остальными товарищами, или договором простого товарищества, совершенным в письменной форме.

I. НДС.

В соответствии с п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады по договору простого товарищества), а также передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора о совместной деятельности в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.
Согласно п. 2 ст. 146 НК РФ операции, указанные в пункте 3 статьи 39 Налогового кодекса, не признаются объектом налогообложения по НДС.

Порядок исчисления данного налога при осуществлении совместной деятельности регулирует статья 174.1 НК РФ.
Так, ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 146 Кодекса, и обязанности налогоплательщика возлагается на участника товарищества, которым являются российская организация либо индивидуальный предприниматель. При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в соответствии с договором о совместной деятельности участник товарищества обязан выставить соответствующие счета-фактуры в порядке, установленном Кодексом.
Налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения, в соответствии с договором о совместной деятельности предоставляется только данному участнику товарищества при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами. 

Как следует из вышеизложенного, данный порядок применяется, если товарищество создано с целью получения прибыли от реализации товаров (работ, услуг). Если же его цель – совместное создание некоего актива с последующей передачей участникам (в пределах первоначального взноса), то право на вычет «входного» НДС, исходя из норм статьи 39 НК РФ, не возникает. 
Именно так выглядит официальная позиция, озвученная, например, в Письмах Минфина РФ от 05.05.2008 N 03-07-07/50, от 27.08.2008 N 03-07-11/287.

Аналогичный подход изложен и в Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 17.04.2015 N Ф09-1335/15 по делу N А76-17001/2014:
«…Специфика правоотношений, связанных со строительством объектов в рамках договора простого товарищества, регулируется нормами ст. 174.1 Кодекса…
…Участник простого товарищества признается плательщиком НДС в случае совершения им операций в соответствии с договором о совместной деятельности…
…Налоговый вычет по НДС за приобретенные в рамках совместной деятельности товары (работы, услуги) предоставляется участнику простого товарищества, если соответствующие затраты в виде названного налога произведены с целью осуществления товариществом деятельности, облагаемой НДС, - то есть налоговым вычетам должны корреспондировать операции, признаваемые объектом налогообложения…
…При передаче объектов капитального строительства участникам товарищества в пределах их первоначальных взносов участником товарищества, на которого возлагается ведение общего учета операций, осуществляемых в рамках договора простого товарищества, счета-фактуры не выставляются и, соответственно, вычет сумм налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), использованным при строительстве объектов, участникам товарищества не предоставляется.
При передаче товариществом участнику товарищества объекта капитального строительства, стоимость которого превышает размер его первоначального взноса, на стоимость объекта в части, превышающей размер первоначального взноса, товариществом участнику товарищества выставляется счет-фактура, на основании которого участник товарищества обязан исчислить и уплатить НДС с реализации.
При условии использования передаваемого объекта в деятельности, облагаемой НДС, товарищ, получающий объект, вправе заявить к вычету НДС с указанной выше разницы.
В силу подп. 4 п. 2 ст. 170 Кодекса суммы НДС предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, в соответствии с п. 2 ст. 146 Кодекса.
При осуществлении строительства объектов недвижимости в рамках договора о совместной деятельности (простого товарищества) сумму НДС, предъявленную подрядчиком за выполненные строительные работы, а также сумму НДС, предъявленную поставщиком материалов, приобретенных для выполнения строительных работ, необходимо учитывать в стоимости создаваемого объекта недвижимости.
После завершения строительства объекта и окончательного распределения прав на созданный объект между товарищами, в случае превышения стоимости созданных объектов над размером первоначальных взносов товарищей, сумма НДС с указанной разницы может быть заявлена к вычету…». 

В целом схожую позицию занял и ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 24.06.2014 по делу N А45-13208/2013.

Вместе с тем в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.07.2013 N 1118/13 по делу N А76-1282/2012 (в котором фигурировал этот же налогоплательщик – ООО "Чебаркульская птица") вывод о том, что НДС подлежит вычету только в части разницы, прямо не указан:
«…вычет сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных при приобретении товаров (работ, услуг), предоставляется участнику, ведущему общие дела, при условии, что указанные товары (работы, услуги) приобретены для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения (пункт 2 статьи 171 Кодекса), в рассматриваемом деле - для оказания услуг по предоставлению во временное пользование соответствующих объектов недвижимого имущества.
Налоговые вычеты, отказ в применении которых явился основанием для принятия инспекцией решений N 6 и 30, указанному требованию не отвечают, поскольку соответствующие товары (работы, услуги) были приобретены не для оказания услуг по аренде, а для строительства объектов недвижимости в рамках совместной деятельности.
Вопрос об учете указанных сумм налога на добавленную стоимость (заявляются ли они в качестве налогового вычета на основании пункта 6 статьи 171 Кодекса или учитываются в стоимости объекта недвижимости согласно требованиям статьи 170 Кодекса) разрешается в отношении каждого из участников простого товарищества в зависимости от причитающейся доли в данном объекте, статуса участника (является ли он плательщиком налога на добавленную стоимость), характера операций, для совершения которых объект недвижимости будет использоваться участником этого товарищества.
Поскольку общество "Чебаркульская птица" в связи с применением системы налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога плательщиком налога на добавленную стоимость не являлось, оно не вправе заявлять суммы налога на добавленную стоимость (уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства) в качестве налоговых вычетов…».

По моему мнению, из приведенной цитаты в совокупности можно сделать вывод (к сожалению, тоже не однозначный), что участники могут заявить к вычету весь «входной» НДС, пропорционально причитающимся площадям. Однако не совсем понятно, если счета-фактуры третьих лиц оформлены на одного участника, будет ли правомерно осуществить по ним вычет НДС вторым участником (в части его доли объекта)? Действующим законодательством данный вопрос, к сожалению, не урегулирован.
Данный судебный акт был включен в «Обзор практики рассмотрения налоговых споров Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации и толкование норм законодательства о налогах и сборах содержащееся в решениях Конституционного Суда Российской Федерации за 2013 год», направленный Письмом ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263 для использования в работе.

Третья точка зрения изложена в Постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24.08.2016 N Ф08-5083/2016 по делу N А63-13048/2015 – при реализации инвестиционного проекта право на вычет налога возникает у уполномоченного участника, причем не в момент окончания строительства, а в обычном порядке, то есть по мере принятия на учет промежуточных результатов выполненных работ и при наличии счетов-фактур:
«…довод налогового органа о том, что общество как ответственный товарищ, не имеет права на вычет по расходам, связанным с реконструкцией и модернизацией объекта недвижимости, так как передача имущества в пределах первоначального взноса участнику простого товарищества при распределении имущества товарищества между его участниками не является реализацией, правомерно не принят судом первой инстанции во внимание. Согласно договору простого товарищества (с учетом дополнений) совместная деятельность осуществляется в целях получения прибыли после поэтапной реализации инвестиционного проекта, и реконструкция осуществляется для увеличения емкости номерного фонда и перевода здания в гостиницу категории "четыре звезды" в соответствии с единой международной системой классификации средств размещения и туристических услуг с целью получения товарищами прибыли от дальнейшей сдачи товарищами гостиничных номеров в аренду и (или) оказания гостиничных услуг. Таким образом, целью совместной деятельности товарищей является не только сама по себе реконструкция объекта недвижимости, а получение товарищами прибыли от сдачи в аренду гостиницы, созданной в результате реконструкции, что дает право на вычет налога. При этом обществом представлены документы, подтверждающие использование реконструируемого объекта в сфере гостиничных услуг, в том числе для временного размещения при подготовке и проведении чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года…
…В соответствии с договором совместной деятельности (с учетом дополнительного соглашения), товарищи договорились, что в целях получения прибыли, в период реконструкции, помещения, временно не задействованные в процессе реконструкции, сдаются товарищем, ведущим общие дела, от лица простого товарищества в аренду обществу (товарищу 2). С учетом этого, обществом (арендодатель) заключен договор аренды объектов недвижимого имущества от 01.10.2013 N 233-13/01 с обществом (арендатор).
При этом, как верно указывает суд первой инстанции, вычет по налогу заявлен не по расходам, связанным с содержанием помещений, сданным в аренду, а по строительно-монтажным работам в отношении объектов, находящихся в процессе реконструкции, которые в аренду в период их реконструкции не передавались и переданы быть не могли ввиду разобранности внутренних перегородок и коммуникаций, а также их и демонтажа. Право на вычет по счетам-фактурам, предъявленным при выполнении работ по реконструкции объекта до окончания реконструкции (этапов реконструкции), не противоречит нормам налогового законодательства…
…Вывод суда апелляционной инстанции о том, что передача вклада в простое товарищество является необлагаемой налогом на добавленную стоимость операцией и потому неправомерно возмещение налога по реконструкции указанного имущества, не применим к рассматриваемой ситуации. Целью товарищества являлась реконструкция имущества для дальнейшей его эксплуатации для оказания гостиничных услуг. То обстоятельство, что согласно пункту 3 статьи 39 Налогового кодекса вклады по договору простого товарищества не признаются реализацией, свидетельствует лишь о том, что такая передача не образует объекта обложения налогом на добавленную стоимость. При этом операции, осуществляемые по договору простого товарищества, признаются объектом обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с главой 21 Кодекса, а исчисление и уплата этого налога, включая применение налоговых вычетов, производится участником товарищества в порядке, предусмотренном статьей 174.1 Кодекса (постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2010 N 2196/10)…».

Хотелось бы обратить внимание, что, во-первых, это имущество товарищи и в дальнейшем собирались использовать совместно, а, во-вторых, в процессе реконструкции у товарищества присутствовали облагаемые обороты.

Также в качестве примера положительного судебного решения можно привести Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 22.09.2016 N Ф09-7618/15 по делу N А76-32368/2014.

II. Налог на прибыль и НДФЛ.

В соответствии с п. 3 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, в частности, расходы в виде взноса в уставный капитал либо вклада в простое товарищество.

Соответственно, в состав доходов не включается имущество, которое получено в пределах вклада участником при выходе из хозяйственного общества либо при распределении имущества ликвидируемого общества между его участниками (п/п 4 п. 1 ст. 251 НК РФ). А также имущество, которое получено в пределах вклада участником договора простого товарищества в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества (п/п 5 п. 1 ст. 251 НК РФ).

К сожалению, применительно к налогу на доходы физических лиц определение в качестве налоговой базы реально полученной экономической выгоды предусмотрено только при выходе из состава участников хозяйственного общества или при передаче средств (имущества) участнику общества в случае его ликвидации. В этих двух случаях налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества (имущественных прав). То есть на сумму денежных средств и (или) стоимость иного имущества, внесенных в качестве взноса в уставный капитал при учреждении хозяйственного общества (ст. 220 НК РФ).

При этом данная норма вступила в силу только с 1 января 2016 года. Ранее Налоговый кодекс РФ позволял уменьшить сумму облагаемых налогом доходов на фактически произведенные и документально подтвержденные расходы лишь при продаже доли (ее части) в уставном капитале. Порядок обложения дохода в виде части имущества, полученного при выходе из организации либо при ее ликвидации, определен не был.

Согласно точке зрения Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда РФ (Определение ВС РФ от 07.10.2015 N 12-КГ15-2) при выходе налогоплательщика из состава общества продажи не происходит, поэтому выплаченная ему стоимость доли облагается НДФЛ на общих основаниях без применения налогового вычета.
Многочисленные разъяснения Минфина России придерживались такой же позиции (см. например, Письма Минфина России от 15.07.2015 N 03-04-06/40675, от 28.10.2013 N 03-04-07/45465 (направлено для сведения нижестоящим налоговым органам Письмом ФНС России от 08.11.2013 N БС-4-11/20000), от 17.06.2014 N 03-04-05/28920, от 29.08.2014 N 03-04-06/43375, от 08.11.2011 N 03-04-06/3-301).
В арбитражной практике в целом сложился аналогичный подход (см., например, Постановление ФАС Центрального округа от 15.05.2014 по делу N А48-1933/2013, Постановление ФАС Уральского округа от 10.04.2013 N Ф09-2009/13 по делу N А76-9864/12 (Определением ВАС РФ от 05.08.2013 N ВАС-9737/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.02.2013 по делу N А53-13671/2012).

Таким образом, если проводить аналогию, велика вероятность, что налоговые органы потребуют обложить НДФЛ всю стоимость имущества, полученного индивидуальным предпринимателем в результате осуществления инвестиционного проекта, без уменьшения на сумму ранее внесенных в простое товарищество средств. Оспаривать подобный подход придется, в том числе, путем апеллирования (исключительно по аналогии !) к ранее описанной нами позиции судебных органов, попытавшись при этом доказать, что предприниматели имеют право руководствоваться главой 25 НК РФ не только при выборе метода признания доходов, но и порядка их признания в целом.


Фрадкин В.Д., налоговый консультант ГК «Фабер Лекс»


Рейтинг статьи:  
Рейтинг:

Комментарии:

Ваше имя:
Комментарий:
Введите, пожалуйста, код:




КУРС ВАЛЮТ   
USD ЦБ, 05/03 74,42
EUR ЦБ, 05/03 88,93

www.faberlex.ru

© 1997-2017 группа компаний «Фабер Лекс»

Карта сайта

Адрес: 350049, г.Краснодар, ул. Красных Партизан, 144/2

mail@faberlex.ru

Заказать звонок